Dos custos à performance

por Robert Kaplan

HSM Management
marco - abril 1999

  Em entrevista, Robert Kaplan, maior autoridade mundial em custos, explica como os dois sistemas de gestão de custos desenvolvidos por ele, o ABC e o balanced scorecard, podem ser integrados para melhorar o desempenho das empresas

As empresas que organizam os custos por departamentos, ignorando que atividades e processos cruzam com frequência as fronteiras departamentais, estão completamente ultrapassadas. Quem faz essa afirmação é Robert Kaplan, a maior autoridade em custos da atualidade e renomado professor de Harvard. Em entrevista exclusiva a José Salibi Neto diretor editorial de HSM Managernent, Kaplan descreve em detalhe os dois sistemas de gestão mais valorizados no momento, o Custo Baseado em Atividade (ABC, na sigla em inglês) e o balanced scorecard -ambos desenvolvidos por ele junto com outros especialistas.

Para Kaplan, esses dois sistemas são complementares: "O balanced scorecard nos diz onde devemos competir, que clientes devemos conquistar, o que é preciso fazer para criar valor para os clientes. O ABC mostra como estamos ganhando dinheiro com esses clientes". O debate sobre o assunto é palpitante. Kaplan discorda, por exemplo, de John Shank, outro grande especialista na área, para quem os custos devem ser determinados pelos clientes. Kaplan também critica a personalização de produtos e serviços pregada por um número cada vez maior de especialistas. Segundo ele, isso jamais pode ser feito sem um sistema eficiente de determinação de custos, sob pena de a empresa ir à falência.

O especialista também analisa o recente sucesso de sua ferramenta ABC no Brasil, sucesso esse que ele atribui à urgência que as empresas têm de aumentar eficiência, desde que o mercado foi aberto à concorrência externa.		  
  O sr. é um crítico contundente de vários dos sistemas de determinação e gestão de custos utilizados atualmente por empresas do mundo todo; tem dito que eles são obsoletos, que chegou a hora de mudar. Quais são os principais problemas desses sistemas?
  Faz 15 anos que venho observando e criticando os sistemas de custos adotados pelas empresas industriais e de prestação de serviços. Eles costumam organizar os custos por departamentos, ignorando que atividades e processos cruzam com frequência as fronteiras departamentais.

Eles são falhos porque não possibilitam às empresas ter uma imagem final do custo de coisas como projetar produtos e desenvolver atividades ligadas ao atendimento dos clientes. E principalmente são falhos por não conseguirem definir com precisão a relação entre o custo dos diversos recursos existentes -funcionários, equipamentos, instalações- e os produtos fabricados e os clientes atendidos.

São sistemas de determinação de custos altamente agregados; levam a distorções consideráveis na mensuração do custo de produtos e clientes.
espaço
  O sr. é um dos criadores de dois sistemas de determinação /gestão de custos: o ABC (sigla em inglês de Custo Baseado em Atividade) e o balanced scorecard. Qual é a real importância deles?
  O ABC e o balanced scorecard são, na verdade, ferramentas gerenciais que dão às organizações uma visão muito mais clara de sua economia interna e externa.

Esses dois sistemas foram desenvolvidos para resolver problemas particularmente de indústrias que estavam enfrentando a concorrência de empresas com atuação mundial -principalmente japonesas- e, por isso, precisavam melhorar a gestão dos custos, a fim de aprimorar os processos de produção e de atendimento ao cliente.

Verificou-se, em seguida, que as mesmas técnicas podem ser aplicadas às empresas prestadoras de serviços -na verdade, estas enfrentam problemas ainda mais difíceis que os das companhias industriais, pois basicamente todas as suas despesas são indiretas. Nesse caso, é preciso desenvolver um modelo de determinação de custos para indicar se a variedade e a complexidade dos serviços que essas empresas oferecem e se o tipo de demanda exercida pelos clientes estão levando a aumentos na estrutura de custos. Isso ocorre, por exemplo, com bancos, companhias de seguro, transportadoras, que só agora podem ter uma visão mais clara da rentabilidade de seus diversos produtos e serviços.

Tanto o ABC como o balanced scorecard não são destinados a contadores; devem ser utilizados pelos executivos que precisam tomar uma série de decisões: a respeito de suas operações, de seus processos de produção, de seus objetivos, produtos e clientes.
espaço
  Nos últimos anos, assistimos no Brasil a um grande aumento de interesse pelo ABC. Como o sr. vê essa tendência?
  Até recentemente, países como o Brasil viviam em um ambiente de inflação muito elevada, associada à proteção contra a concorrência externa. Isso permitia que os executivos elevassem seus preços a um ritmo suficientemente rápido para cobrir seus custos, ainda que de forma ineficiente.

Uma vez eliminada a inflação, já não é mais possível elevar preços assim. Os executivos viram, então, que as estruturas de custo estavam excessivamente inchadas e as operações eram ineficientes. Além disso, em consequência da abertura do mercado, as empresas passaram a enfrentar uma concorrência muito maior por parte de produtores e fornecedores de serviços com estruturas muito enxutas, vindos do exterior. Isso levou à necessidade de reformular o sistema de determinação de custos e exigiu maior eficiência na gestão deles. Essa é a razão pela qual as empresas brasileiras estão descobrindo o ABC.
espaço
  Que resultados as empresas que adotaram essa ferramenta estão obtendo?
  O primeiro resultado colhido por uma empresa que faz um trabalho fundamentado no Custo Baseado em Atividade é revelar o custo de tudo que está sendo feito. Os custos passam a ser visíveis e, dessa forma, podem ser alvo de programas de redução e de aperfeiçoamento de processos.

O segundo resultado de quem adota o ABC é a descoberta de que um número razoavelmente grande de produtos, ou de clientes, pode ser gerador de prejuízos. Os sistemas de determinação de custos convencionais estabelecem a média dos custos levando em conta tudo que a companhia faz. Com isso, ela não vê as diferenças marcantes entre seus produtos mais lucrativos e menos lucrativos -ou entre seus clientes mais lucrativos e não-lucrativos.

Quando as empresas constatam que possuem um número significativo de produtos e clientes não-lucrativos, podem adotar várias medidas, como recalcular o preço de alguns itens ou negociar quantidades mínimas por pedido.
espaço
  Como uma empresa descobre se precisa ou não de um novo sistema de determinação de custos?
  Um dos caminhos para isso é examinar a tendência das despesas indiretas e de apoio. Se a empresa perceber que esses custos -considerados fixos- estão crescendo ano após ano, esse será um indicador seguro de que precisa de um novo sistema de determinação de custos, pois é um sinal de que ela não compreende os fatores que influem nesses custos fixos. E eu não estou falando apenas de custos de produção; estou falando de custos administrativos, de marketing e de distribuição também. A simples observação do comportamento dessas despesas já é um bom indicador.

Outro indicador da necessidade de mudar o sistema é a proliferação de produtos e clientes. As empresas acabam descobrindo que a maneira mais fácil de crescer é acrescentar uma nova variante, um novo modelo, personalizar seus produtos para clientes individuais. Esse tipo de iniciativa pode até manter os clientes fiéis e aumentar as vendas, mas frequentemente leva a um aumento colossal dos custos organizacionais.
Pode-se ainda observar o comportamento dos clientes. Se a empresa tiver muitos clientes pequenos, clientes bastante exigentes, clientes que compram grandes volumes, mas querem descontos pesados e prazos de entrega mais curtos, ela está sendo espremida contra a parede. Está sendo influenciada demais pelas exigências dos clientes sem ter os conhecimentos necessários para entender quanto está custando atender a todas essas exigências.

No caso de um banco, por exemplo, é possível haver clientes com um volume exagerado de transações bancárias em relação ao saldo de sua conta. Nesse momento, passa a ser caro demais para ele lidar com a elevada frequência de transações, que não estão sendo compensadas sob a forma de receita.
espaço
  Com base em tudo que o sr. disse, pode-se concluir que o executivo financeiro se tornou uma figura muito mais importante. Como o sr. vê o papel desse profissional na empresa?
  Há uma grande mudança no papel do executivo financeiro nas empresas. No passado, os contadores restringiam-se a manter os registros. Ficavam na "lateral do campo", sem se envolver nos processos de criação de valor utilizados pela empresa. Mantinham os registros e faziam um relatório no fim do período.

Nos sistemas ABC e balanced scorecard, o executivo financeiro deve fazer parte da equipe responsável por agregar valor. Os executivos de outras áreas devem dar-lhe boas-vindas e exigir que o pessoal de finanças faça parte da equipe porque precisam de seus conselhos para tomar decisões-chave.

O executivo financeiro pode dar uma visão geral dos processos ineficientes e alertar sobre a existência de excesso de capacidade. Também pode chamar a atenção da área de marketing a respeito de clientes não-lucrativos. Ou, quando a empresa está prestes a entrar em novos mercados, apontar qual é o mais atraente do ponto de vista de volume e, especialmente, de rentabilidade. Ele responde: qual é o segmento de clientes mais lucrativo que podemos alcançar com nossos processos e tecnologias?

Desempenhando esses papéis, o executivo financeiro está prestando informações fundamentais para a tomada de decisões, e não mais esperando até que as decisões sejam tomadas para então relatar o resultado delas, como faziam os contadores antigamente. Trata-se de um papel muito diferente, e nem todos os profissionais da área sentem-se à vontade com essas novas responsabilidades.
espaço
  Ouvimos muitos especialistas em administração e um grande número de empresas dizerem que entramos na era da personalização em massa, do relacionamento um-a-um. O que acontece com essas companhias do ponto de vista do custo? O sr. tem alguns exemplos para dar?
  Muitas vezes os executivos não compreendem o custo da personalização. Embora a personalização seja fundamental para criar valor com base na diferenciação, não é possível saber, sem um sistema ABC, se esse valor é realmente maior do que o custo da personalização. Se a empresa não percebe o custo da personalização, pode perder muito dinheiro tentando personalizar produtos para clientes individuais.

As empresas que fazem isso bem, como a Dell Computer, projetam seus produtos e seu relacionamento com os clientes de maneira que seja extremamente barato lidar com as transações. É verdade que se pode personalizar um computador da Dell, mas na verdade o computador não será construido a partir do zero, somente para um cliente. Há um número limitado de processos que se pode usar, um número limitado de componentes entre os quais se pode escolher, assim como um grupo limitado de monitores. Então, cada escolha a ser feita inclui quatro ou seis opções.

Ao multiplicarmos todas as opções, aparecerá um número imenso de combinações, mas na realidade a Dell estruturou a personalização de modo que pudesse comprar em massa e produzir em série os componentes usados em seus computadores. A personalização ocorre apenas na etapa final da linha de montagem. Com isso, ela continua a tirar proveito da economia de escala, e a montagem de todos eles é muito barata e pode ser feita individualmente.

Além disso, a Dell também soube lidar com os clientes individuais de uma forma particularmente eficiente, criando um site na Internet e deixando que as pessoas façam tudo. Esse é um excelente modelo de custo, em que os clientes arcam com boa parte do trabalho. Se a empresa não se organizar de forma a conseguir produzir essa variedade a um custo baixo, a personalização em massa poderá efetivamente levá-la à falência.
espaço
  Em 1998, assistimos a megafusões de empresas como Citicorp-Traveler Group e Chrysler-Mercedes, com a justificativa de maximizar o desempenho. Isso faz sentido do ponto de vista dos custos?
  Nas megafusões, ganha-se primeiro em intimidade com o cliente. Podemos ver a fusão Citicorp-Traveler como a comprovação da teoria de que os clientes querem comprar todos os seus serviços financeiros em um só lugar. Ou seja, ficou possível fazer vendas cruzadas de serviços bancários a clientes da área de seguros e, ao mesmo tempo, vender seguros aos que já possuem conta bancária. Dessa forma, em tese, a participação de mercado em ambos os segmentos estaria crescendo.

É provável também que haja atualmente um excesso de capacidade produtiva no mundo em muitos setores -entre eles, telecomunicações, serviços bancários e refino de petróleo. Nesse contexto, a empresa poderá se beneficiar da redução da capacidade por meio de fusões. Do ponto de vista do custo, portanto, a megafusão é uma forma de reduzir uma parte do excesso de capacidade produtiva que existe no mundo.

Voltando ao ABC, a estrutura de custos serve para que entendamos realmente o custo da capacidade produtiva, em particular o do excesso de capacidade. Muitas vezes, esse sistema revela por que determinadas empresas não são suficientemente rentáveis.

É possível que esteja tudo certo com seus produtos, tudo certo com sua política de preços, mas a empresa simplesmente tem excesso de capacidade. Nesse caso ela pode encontrar meios para aumentar a utilização dessa capacidade, como, por exemplo, uma fusão que lhe permita fazer vendas cruzadas, ou combinar uma parte da capacidade não usada com uma parte da capacidade da outra companhia.

Certamente se elimina a necessidade de haver dois grupos administrativos e talvez seja possível reduzir o investimento em pesquisa e desenvolvimento, ou o número de filiais, ou os produtos vendidos a alguns revendedores. Trata-se, enfim, de uma tentativa de usar melhor os ativos existentes.
espaço
  É interessante usar as duas ferramentas, ABC e balanced scorecard, juntas? Onde acaba uma e onde começa a outra? Como é possível integrá-las para obter o desempenho máximo da empresa?
  O ABC tem a ver com custos; ele fornece um modelo preciso de determinação de custos, mostrando que fatores influenciam cada custo. Já o balanced scorecard é uma forma de compreender os fatores que influenciam a receita da empresa. Ele responde a perguntas como estas: o que é preciso fazer para criar valor para os clientes? O que os leva a comprar de nós?

Na verdade, acredito que os dois sistemas são complementares. O balanced scorecard nos diz onde devemos concorrer, que clientes devemos conquistar, o que é preciso fazer para criar valor para os possíveis clientes. O ABC mostra como estamos ganhando dinheiro com esses clientes, até que ponto nossos mercados são mesmo atraentes. Por isso, as duas ferramentas são igualmente necessárias.

Imaginemos um curso de iniciação à economia, em que se estuda a curva da demanda e a curva da oferta. Ambas são necessárias para determinar o ponto ideal de produção e preço. Vejo o ABC, como a curva da oferta: ele nos revela o custo de fornecer determinado volume de produtos e serviços. O balanced scorecard é como a curva da demanda: nos mostra o que cria a demanda, porém é muito mais complexo e abrangente que uma curva da demanda tradicional, porque as quantidades estão sendo encomendadas não apenas em função do preço -que constitui o modelo mais simples dos economistas-, mas também em função da qualidade do produto, da inovação, da funcionalidade e da natureza do relacionamento empresa-cliente. O balanced,scorecard é uma tentativa de construir uma curva da demanda multidimensional.

Quando analisamos tudo por esse prisma compreendemos que as empresas precisam das duas coisas: uma boa representação do que criou uma demanda para seus produtos e serviços e uma boa representação do que gera os custos necessários para atender a essa demanda. Portanto, utilizadas em conjunto, e de maneira integrada, essas ferramentas nos mostram como maximizar os lucros e criar valor econômico a longo prazo para a empresa.
espaço
  Estamos presenciando uma série de reestruturações, especialmente nas empresas brasileiras e sul-americanas. Quando uma companhia precisa reestruturar seu sistema de gestão de custos, qual é a melhor forma de transmitir isso aos funcionários? Estamos falando do lado humano. Qual tem sido sua experiência?
  Sempre é difícil quando há necessidade de fazer uma reestruturação, visto que uma parte dela é a reengenharia -além da Gestão da Qualidade Total (TQM, na sigla em inglês). Tudo isso nos permite produzir o mesmo volume com os recursos disponíveis. Agora, se quisermos obter os benefícios de tudo isso, será preciso eliminar os recursos já não necessários porque os processos de produção foram aperfeiçoados e são mais eficientes. Ou, então, achar mais trabalho para ser feito, expandir a demanda.

Esperamos que as companhias que procuram ser mais eficientes e reagir rápido sejam capazes de estimular a demanda e gerar uma produção maior com os recursos existentes. Nesse caso ninguém perderá o emprego. Talvez seja preciso deslocar as pessoas para empregos diferentes, mas todas continuarão empregadas.

Mas, se a companhia não for capaz de aumentar a demanda e a produção, a única forma de colher os benefícios da reestruturação e da reforma será reduzir o número de recursos, o que significa corte de empregos, talvez a venda de equipamento e o fechamento de fábricas. Isso é doloroso; muito duro. Não sei se, há alguma maneira certa de fazer isso, a não ser explicar às pessoas que a alternativa é fechar a empresa porque deixou de ser competitiva.

Tenho um exemplo interessante para dar. Estive recentemente na Índia, em dezembro de 1998, e uma empresa local havia ganho o Deming, um prêmio japonês de qualidade. É muito raro que uma companhia fora do Japão ganhe esse prêmio. Fizeram uma pergunta idêntica ao presidente dessa companhia: como é possível realmente colher os benefícios de uma iniciativa de gestão da qualidade? Isso quer dizer que o mesmo trabalho deve ser feito por um número menor de pessoas?

Esse presidente me explicou que, como não queria baixar o moral das pessoas muito bem-sucedidas, estimou quantas seriam necessárias depois da reestruturação e depois do processo de melhoria. Ele fez apenas um corte de pessoal, logo no início do processo, para que os que ficassem entendessem que eram os funcionários fixos e sentissem a urgência de fazer as melhoras, porque na verdade não tinham funcionários em número suficiente para fazer o trabalho à moda antiga,

Isso criou, de um lado, uma meta bastante ambiciosa para os funcionários e, de outro, um compromisso da empresa em conservá-los por longo prazo. Essa me pareceu uma forma criativa de fazer as coisas. A dor foi infligida logo no início, evitando que a incerteza se espalhasse pela força de trabalho -ninguém precisava ficar se perguntando quem perderia o emprego no mês seguinte.


Saiba mais sobre ABC e balanced scorecard

  Robert Kaplan

 é considerado a maior autoridade mundial em custos na atualidade. Professor da Harvard Business School, é autor de A Estratégia em Ação - Balanced Scorecard (ed. Campus-KPMG), best seller intemacional escrito junto com David Norton que lançou a ferramenta gerencial Balanced Scorecard , adotada por grandes empresas.

Pesquisa sobre ferramentas gerenciais realizada pela firma de consultoria Bain & Company e publicada no número 6 de HSM Management (página 56) colocava o balanced scorecard e o ABC, as duas ferramentas de gestão de custos desenvolvidas por Kaplan, entre as 95 ferramentas mais utilizadas por empresas do mundo todo. Ele estará nó Brasil em maio para seminário promovido pela HSM Cultura & Desenvolvimento